2017年7月1日よりインド政府は新間接税法であるGST法を施行しました。物品・サービス税(Goods and Services Tax - GST)は従来州ごとに異なっていた間接税法体系を全州で統一する抜本的な税制改正であり、インド全土を単一の市場として各企業が活動可能なようにする画期的な制度です。
日本の消費税や各国の付加価値税と類似する制度となっており、物品の販売やサービスの供給に対して課税されます。また、生産・流通などの各取引段階で二重三重に税がかかることのないよう、各取引段階で仕入れにかかった税が控除可能となる仕入税額控除の仕組みが採用されています。
課税の概念
GSTは、消費地課税主義・仕向地課税主義のインドの間接税です。流通の初期段階の製造から最終消費者に至る各段階の取引で課税され、最終消費者が担税者となります。また、サプライチェーン内の各事業者は仮払GST(Input GST)を仮受GST(Output GST)から控除することができ、自らが付加した価値分のみ納税します。物品・サービスの供給地(Place of Supply)を管轄する税務当局に対して、物品・サービス供給を行った事業者等がGSTの納税義務を負います。課税対象は、物品・サービス供給です。よって、企業が行う活動がGSTの課税対象の”供給(Supply)”とみなされるかどうか、みなされる場合いずれの州が物品・サービスの”供給地(Place of Supply)”であるのかの認識が重要です。
また、小規模事業を営む納税者に対してGSTコンプライアンスの負荷を軽減するため、GST法は簡易的なGST課税制度である簡易課税制度(Composition levy Scheme)も設計しています。
GSTの種類(SGST / CGST / IGST)
GSTは、主に州GST(State GST - SGST)、中央GST(Central GST - CGST)、州またぎGST(Integrated GST - IGST)のGSTで構成されています。ここが大きく他国と異なる点で、税制の理解・運用を複雑にしている要因の一つです。インドでは連邦制を採用し、州政府にも徴税権や税法の立法権限が付与されているため、単一のGSTで運用することができず、州政府も含めて税制を運用する必要があり、複雑な構成になっています。各種取引と課税されるGSTの種別は以下の通りとなっています。
物品・サービス供給者と物品・サービスの供給地(Place of Supply)の場所が同州等である場合は同一州内取引(Intra State Supply)となり、異なる州等である場合は州またぎの取引(Inter State Supply)となります(IGST法第7、8条)。
取引内容 | 課税されるGSTの種別 |
同一州内取引 | SGST及びCGST(定められた税率の50%ずつが割り当てられる) |
州またぎの取引 | IGST |
輸入取引 | IGST(IGSTに加え関税も課せられる) |
輸出取引 | Zero rated supplyとしてGSTは免税 |
※連邦直轄地(Union Territory)と関連して連邦直轄GST(Union Territory GST - UTGST)も規定されているが、説明の便宜上ここでは割愛する。
供給とみなされる行為とその例外
物品・サービスの供給とみなされる要件は下記の3要件です(CGST法第7条1項a号)。
- 事業のために行うものであること
- 対価を得て行うものであること
- 販売(Sale)、譲渡(Transfer)、物々交換(Barter)、交換(Exchange)、ライセンス(License)、賃貸(Rental)、リース(Lease)又は処分(Disposal)等であること
一方でサービスの輸入に関しては、事業のために行うものでなくともサービス供給に該当します(CGST法第7条1項b号)。CGST法スケジュール Ⅰでは、対価の伴わない場合であっても、以下の4つの取引は物品・サービスの供給に該当すると別途規定されています。
- 仕入税額控除が利用できる場合の恒久的な事業資産の移転・処分
- 関係会社(Related Persons)又は同一法人(Distinct Persons)間の事業のために行う取引(雇用主から従業員への1会計年度でINR 50,000を超えないギフトは除く)
- 代理人が本人に代わって物品供給を請け負う場合の本人からその代理人に 対して当該物品を供給すること、又は代理人が本人に代わって物品を受領することを請け負う 場合の代理人が本人に代わって当該物品を受領すること
- 関係会社(Related Persons)又はインド国外の事業所からの事業のために行うサービスの輸入
また、CGST法スケジュール Ⅱでは各取引が物品の供給又はサービスの供給のいずれかに該当するかを下記の通り規定しています。
項目 | 内容 |
譲渡(Transfer) |
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土地・建物 |
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処理(Treatment)又は加工(Process) | 自身が保有しない物品への処理・加工はサービスの供給である |
事業資産の譲渡 |
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その他サービスの供給とみなされる行為 |
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複合供給(Composite Supply) |
以下の複合供給はサービスの供給とみなされる
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さらに、CGST法スケジュール Ⅲでは物品の供給及びサービスの供給にいずれにも該当しない取引が列挙されておりますが、GSTの不課税、非課税、免税の取り扱いはこちらでまとめています。
GSTの課税と徴収方法
GST登録をしている又はGST登録する義務がある者(Taxable person)は供給の認識価額(Value of supply)にGST税率を乗じて計算されるGST額を徴収の上、納税することが求められます(CCGST法第9条1項、第2条107項、IGST法第5条1項)。物品・サービスの供給者であるTaxable personがGSTを納税する方法はフォーワードチャージ方式(Forward Charge Mechanism - FCM)と呼ばれ、通常のGSTの納税方法になります。
一方で、リバースチャージ方式(Reverse Charge Mechanism - RCM)と呼ばれるGSTの納税方法は、物品・サービス供給の受領者がGSTを供給者に支払うことなく自らでGST当局へ納付する方式です(CGST法第2条98項)。GST協議会(GST Council)の勧告に従い間接税・関税中央委員会(Central Board of Indirect Taxes and Customs - CBIC)が、通達(Notification)でRCMが適用となる物品・サービス供給カテゴリーを規定できます(CGST法第9条3項、IGST法第5条3項)。またGST未登録者が行う物品・サービス供給に関してRCMが適用となる取引も通達(Notification)で規定されます(CGST法第9条4項、IGST法第5条4項)。RCMが適用になる場合には、あたかも受領者が物品・サービス供給に関する納税義務者であるかのように、GST法のすべての規定が受領者に適用されることになります。
さらに、GST協議会(GST Council)の勧告に従いCBICは、通達(Notification)で、Eコマース事業者(Electronic Commerce Operator)を介してサービスが供給される場合に、Eコマース事業者にGSTが納税義務を負わせるサービス供給カテゴリーを規定することができます(CGST法第9条5項、IGST法第5条5項)。この場合、あたかもEコマース事業者が納税義務のあるサービス供給者であるかのようにみなされ、GST法のすべての規定がEコマース事業者に適用されることになります。
物品の供給地(Place of Supply of Goods)
GSTは消費地課税主義・仕向地課税主義であるため、いずれの場所で消費又は供給されたが課税関係を決定する上で重要なポイントとなります。加えて、それらの正しい認識は同一州内取引であるのか又は州またぎの取引に該当するのかを区分する際にも重要となります。物品の場合については、有形であるためいずれの場所が消費地であるのかを識別するのはそれほど困難ではありません。物品の輸入/輸出以外の物品の供給地(Place of Supply of Goods)は下記の表の通り決定されます(IGST法第10条)。
取引内容 | 供給地(Place of Supply) | |
a | 物品の移動を伴う物品の供給 | 受領者への引き渡しのための物品の移動が完了する地点 |
b | 物品の実際の買い手と受領者が異なる場合の物品の供給(Bill to Ship to取引) | 実際の買い手の主たる事業拠点 |
c | 物品の移動を伴わない物品の供給 | 受領者へ物品の引き渡しが完了する地点 |
d |
上記のa,cの規定に関わらず、物品の受領者がGTS登録者でない場合の物品の供給 |
(i)適格請求書に受領者の住所が記載されている場合:その受領者の住所 (ii)適格請求書に受領者の住所が記載されていない場合:供給者の場所 |
e | 物品の組立・据付を伴う物品の供給 | 物品の組立・据付場所 |
f | 船舶、航空機、列車、自動車などの輸送手段に乗ってる間に提供される物品の供給 | 物品の荷積み場所 |
サービスの供給地(Place of Supply of Services)
物品の供給と異なりサービスは無形であるため、その供給地を決定するのは物品のように容易ではありません。そこでGST法は実際のサービスが供給された場所を一義的に決定するため、一定の代理ルール(Proxy)を定めています。サービスの供給者及び受領者の場所が共にインドの場合のサービスの供給地(Place of Supply of Services)は下記の表の通り決定されます(IGST法第12条)。
取引内容 | 供給地(Place of Supply) |
後述の項目で特段規定するサービス以外のサービスの供給地 | (i)サービスの受領者がGST登録者の場合:受領者の場所 (ii)サービスの受領者がGST登録者でない場合 (a)供給者が受領者の住所を記録している場合:その受領者の住所 (b)その他の場合:供給者の場所 |
・不動産に直接関連するサービス(建築家、室内装飾家、測量技師、エンジニア、その他関連専門家のサービスや、不動産業者が提供するサービス、不動産を使用する権利の付与によって提供されるサービス、建設工事の実施又は調整のために提供されるサービスなど) ・宿泊サービス(ホテル、旅館、民宿、ホームステイ、クラブ、キャンプ場などなど) ・結婚式、披露宴や行事(公的、社会的、文化的、宗教的、事業的行事)を組織するための不動産に関するサービス ・上記3項目に付随するサービス |
当該不動産や船舶の所在地又は所在する予定の場所 |
レストラン、ケータリング、散髪、フィットネス、美容、美容整形外科を含むヘルスサービス |
実際のサービスが行われる場所 |
研修、業績評価に関するサービス |
(i)サービスの受領者がGST登録者の場合:受領者の場所 |
イベント(文化的、芸術的、スポーツ的、科学的、教育的、娯楽的イベント)や遊園地、またはその他の場所への入場によって提供されるサービスおよびそれに付随するサービス | イベントが実際に開催される場所又は遊園地等が所在する場所 |
・イベント(文化的、芸術的、スポーツ的、科学的、教育的、娯楽的イベント)の開催及び(会議、見本市、展示会、祝典、又は類似のイベントに関するサービスの提供を含む) ・上記に掲げるイベント又はサービスの開催に付随するサービス、又は当該イベントへのスポンサーシップの付与 |
(i)サービスの受領者がGST登録者の場合:受領者の場所 (ii)サービスの受領者がGST登録者でない場合:実際のイベントが開催される場所(イベントの開催される場所がインド国外の場合は、受領者の場所) |
乗客輸送サービス | (i)サービスの受領者がGST登録者の場合:受領者の場所 (ii)サービスの受領者がGST登録者でない場合:旅客が継続的な旅程のために運送機関に乗り込む場所 |
船舶、航空機、列車又は自動車を含む運送機関の機内におけるサービス | その旅程における当該運送機関の最初の出発予定地点の場所 |
電気通信サービス( データ転送、放送、ケーブルテレビ、家庭向け直接テレビサービスを含む) |
(i)固定回線の場合:その設置場所 (ii)携帯・ネット通信の場合(後払い方式):受領者の請求先住所 (iii)携帯・ネット通信の場合(前払い方式):代金の受領場所等 |
銀行業務およびその他の金融サービス(株式仲介サービスを含む) | 供給者の記録上の受領者の住所 |
保険サービス | (i)サービスの受領者がGST登録者の場合:受領者の場所 (ii)サービスの受領者がGST登録者でない場合:供給者の記録上の受領者の住所 |
州政府や中央政府等への広告サービス | 各州 |
供給の認識日(Time of supply)
物品・サービスに関するGSTの納税義務は物品・サービスの供給の認識日(Time of supply)に発生するため(CGST法第12条1項、第13条1項)、GSTでは物品・サービスの供給の認識日(Time of supply)も重要な概念の1つです。
取引内容 | 基準日 | |
a | 物品供給 |
下記の適格請求書の発行又は支払いの受領に該当する範囲まで供給が行われたものとみなされる ・適格請求書の発行日、または適格請求書を発行することを義務付けられている最終日 ・(物品の供給に関する支払いを受領する日)※ ※通達Notification No. 66/2017 – Central Taxにて、簡易課税制度(Composition levy Scheme)を選択する以外のGST登録者においては、物品の供給に関しては「適格請求書の発行日、または適格請求書を発行することを義務付けられている最終日」に仮受GSTの納税義務が認識されると規定 |
b | リバースチャージ対象の物品供給 |
以下のいずれか早い日 ただし上記の3つで供給の認識日の識別が不可能な場合は、供給の認識日は受領者の会計帳簿上での物品受領が記帳された日とする |
c | クーポン(vouchers)を介して物品供給 |
・クーポン発行日にクーポンと引き換える物品が明確な場合は、当該クーポンの発行日 ・その他の場合は、クーポンを物品と引き換えた日 |
d | 上記のa,b,cで供給の認識日が決定できない場合 |
・月次申告が必要な場合は、月次申告の申告期日 ・その他の場合は、GSTが払われた日 |
e | 対価支払いの遅れにより発生する利息、遅延金、ペナルティを追加で受け取る場合 |
追加で利息、遅延金、ペナルティを受け取った日 |
f | サービス供給 | 下記の適格請求書の発行又は支払いの受領に該当する範囲まで供給が行われたものとみなされる ・適格請求書が同法第31条に規定された期間内に発行された場合:供給者が請求書を発行した日又は支払いを受領した日のいずれか早い日 ・適格請求書が同法第31条に規定された期間内に発行されていない場合:サービスの供給日又は支払いを受領した日のいずれか早い日 ・上記2つが当てはまらない場合:受領者の会計帳簿でサービス受領が記帳された日 なお、支払いを受領した日とは供給者の会計帳簿で対価の記帳がされた日又は供給者の銀行口座に入金があった日のいずれか早い日とする。加えて、サービスの供給者が1,000ルピーを超えず適格請求書の記載額を超えて受領した金額に関しては、そのサービス供給の認識日は供給者の選択で当該適格請求書の発行日とすることができる。 |
g | リバースチャージ対象のサービス供給 | 以下のいずれか早い日 ・受領者の会計帳簿上での対価の支払い日又は銀行口座からの対価の引き落とし日のいずれか早い日 ・供給者が適格請求書を発行する必要がある場合、供給者から発行される請求書やその他書類(名称を問わない)の発行日から60日の経過日 ・受領者が適格請求書(Self-invoice)を発行する場合、その適格請求書の発行日 ただし上記の3つで供給の認識日の識別が不可能な場合は、供給の認識日は受領者の会計帳簿上でのサービス受領が記帳された日とする。加えて、サービスの供給者がインド国外に所在する関連企業による場合には、供給の認識日は受領者の会計帳簿でサービス受領が記帳された日又は支払日のいずれか早い日とする |
h | クーポン(vouchers)を介してサービス供給 |
・クーポン発行日にクーポンと引き換えるサービスが明確な場合は、当該クーポンの発行日 ・その他の場合は、クーポンをサービスと引き換えた日 |
i | 上記のf,g,hで供給の認識日が決定できない場合 |
・月次申告が必要な場合は、月次申告の申告期日 ・その他の場合は、GSTが払われた日 |
j | 対価支払いの遅れにより発生する利息、遅延金、ペナルティを追加で受け取る場合 |
追加で利息、遅延金、ペナルティを受け取った日 |
k | 継続的な物品・サービス供給 | こちらを参照 |
供給の認識価額(Value of supply)
GST登録者が物品・サービスの供給に際して、徴収するべきGST額は供給の認識価額(Value of supply)にGST税率を乗じて計算して求められます。供給の認識価額(Value of supply)は、供給者と受領者が関係会社でなく、かつ価格が供給の唯一の対価である場合には、物品・サービス供給のために実際に支払われた又は支払われるべき価格となります(CGST法第15条1項)。この供給の認識価額(Value of supply)には、関税等のGST以外の税金、当該供給に関連して受領者に代わり供給者が負担した金額、手数料や梱包費用を含む付随的費用、対価支払いの遅れにより発生する利息/遅延金/ペナルティ、一部の助成金があれば含まれます(CGST法第15条2項)。一方で、供給時以前に適格請求書に明記された割引等の一定の割引額は、供給の認識価額(Value of supply)には含まれません(CGST法第15条3項)。
また、対価が金銭のみでない取引の認識価額(Value of supply)や関係会社間取引の認識価額(Value of supply)はGST法細則が別途規定しています(CGST法第15条4項)。
GSTの税率
GST税率には主に4種類(5%,12%, 18%, 28%)の税率が存在し、一定の品目や取引に対しては0%の税率が適用されることもあるため、合計5種の税率が存在することになります。インド国民生活の負担を考慮した上で、生活必需品等には低い税率が課せられる傾向にあり、たばこや乗用車などの嗜好品には最高税率の28%が課されます。
GST税率 | 概要 | 例 |
0% | 生活必需品 | Fresh Milk, Fresh fruits, Fresh Fish |
5% | 生活関連品・医薬品等 | Tea, Coal, Restaurant Service |
12% | 主な物品・サービス | Butter, Ghee |
18% | 主な物品・サービス | Pasta, Biscuits, Hair Oil |
28% | 高級品・嗜好品等 | Passenger Cars, Sin Goods like Cigarettes |
各物品・サービスの提供に関するGST税率はHSNコード / SACに紐づける形で、GST協議会にて品目や取引ごとに設定及び変更が決定されます。よって、GST登録者は提供する物品・サービスの該当HSNコード/SACを確認の上、どの税率で課税する必要があるか確認することになります。間接税・関税中央委員会(Central Board of Indirect Taxes and Customs - CBIC)は2017年7月のGST導入に先立ち、2017年6月28日付で各物品に関しては通達Notification No. 1/2017-Central Tax (Rate)を、各サービスに関しては通達Notification No. 11/2017-Central Tax (Rate)を発行し、CGST法に基づいた各物品・サービスの税率を公表しました。その後、一部の物品・サービスのGST税率は変更が発表されており最新のGST税率はCBICのWebページから確認ができます。
仕入税額控除の仕組み
GSTにも仕入税額控除(Input Tax Credit - ITC)の仕組みが設けられており、事業目的に関して支払った仮払GST(Input GST)は、仮受GST(Output GST)から控除することができ(CGST法第16条、17条)、GST登録者は自らが付加した価値分のみ納税します。
なお、個人消費目的(事業目的以外)や非課税供給(Exempted Supply)に係る仕入(Inward Supply)は仕入税額控除(Input Tax Credit - ITC)が認められていません(CGST法第17条1,2項)。また仕入税額控除(Input Tax Credit - ITC)の利用が制限されている一定の仕入(Inward Supply)もあり、Blocked Creditと呼ばれます。仕入税額控除の利用条件等の詳細はこちらでもまとめています。
主なGST申告書の種類
GST登録者は主に月次、年次単位で様々な申告書をGSTポータルと呼ばれる共通ポータルから申告することが求められます。月次申告に関する流れは下記の図解の通りです。またGST登録者がより正確かつ簡便に月次申告ができるよう、2024年10月から請求書管理システム(Invoice Management System - IMS)がGSTポータルに実装されています。このシステムは、下記図解の供給者のGSTR-1と受領者のGSTR-2A/2Bの間のコミュニケーションを補助します。
また、主な申告書は下記の通りです。
- 月次の供給明細申告書:様式GSTR-1
- 月次の仕入税額控除の確認表:様式GSTR-2A/2B
- 月次の簡易概要申告書:様式GSTR-3B
- 年次のGST申告書:様式GSTR-9
- 年次のGST年間調整表:様式GSTR-9C
輸出と輸入の取り扱い
GST法は消費地課税主義・仕向地課税主義を採用しています。そのため、インドからインド国外への物品又はサービスの輸出はGST法上では、「zero rated supply」に該当し(IGST法第16条)、GSTはかからない一方で、物品又はサービスの輸入はGSTの課税対象であり州またぎ(Inter - State)の取引として(IGST法第7条2,4項)、IGSTが課税されます(IGST法第5条1項)。サービスの輸入のIGSTは、基本的に輸入者がリバースチャージ方式で納税します。
なお、物品の輸入時の課税標準額やIGSTの課税及び徴収は、IGST法ではなく、1975年 関税率法(the Customs Tariff Act, 1975)第3条等に基づき規定されております(IGST法第5条1項但し書き)。
執筆・監修
鈴木 慎太郎 | Shintaro Suzuki |
新井 辰和 | Tatsuo Arai |